Hinzurechnungsbesteuerung gefallen - BPB Business Podium Boards: Offshore, Firmengründungen, Beruf & Karriere

tropico · #1 (**permalink**) 10.10.2006, 10:02

Mit seiner Entscheidung vom 12.9.2006 - C-196/04 - hat der Europäische Gerichtshof in der Rechtssache "Cadbury Schweppes" die (auch in § 8 AStG) geregelte Hinzurechnungsbesteuerung für nicht mit EU-Recht vereinbart erklärt, da diese Regelung einen Verstoß gegen die EU-Niederlassungsfreiheit darstelle.

Die Hinzurechnungsbesteuerung des deutschen AStG hat folgenden Hintergrund:

Eine natürliche Person mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland und eine juristische Person (z.B. eine GmbH oder AG) mit dem Sitz oder dem Ort der Geschäftsleitung im Inland sind nach dem deutschen Steuerrecht unbeschränkt steuerpflichtig, d.h. sie unterliegen grundsätzlich mit ihrem weltweit erzielten Einkommen der deutschen Einkommensteuer bzw. der Körperschaftsteuer.

Diese Personen können ihre deutsche Besteuerung mindern, indem sie

- ihren Wohnsitz bzw. ihren Sitz/Ort der Geschäftsleitung ins Ausland verlegen, um somit aus der unbeschränkten Steuerpflicht auszuscheiden. Dies wird oft auch als Steuerflucht bezeichnet, wie im Falle vieler prominenter Sportler.
- Rechtsträger (z.B. Gesellschaften, Stiftungen) im Ausland gründen oder erwerben und auf diese Rechtsträger Einkommen und Vermögen verlagern, um es von der inländischen Besteuerung abzuschirmen.
Diese Steuervermeidung ist legal, sie ist damit insbesondere abzugrenzen von der Steuerhinterziehung (Straftatbestand, § 370 Abgabenordnung), deren charakteristisches Merkmal eine Täuschung oder ein Verschweigen in Bezug auf steuerlich relevante Tatsachen gegenüber den Finanzbehörden ist und die mit dem AStG unmittelbar nichts zu tun hat.

Gleichwohl ist diese Steuervermeidung aus fiskalischer Sicht unerwünscht, weshalb sie durch das AStG verhindert bzw. erschwert werden soll.

Der vierte Teil des AStG ist der in der Praxis wichtigste (und der komplizierteste). Er regelt die so genannte Hinzurechnungsbesteuerung, d.h. unter welchen Voraussetzungen Einkünfte einer ausländischen Tochtergesellschaft ihren inländischen Gesellschaftern für die Besteuerung hinzugerechnet werden können.

Problematik
Wie bereits einleitend erläutert, kann eine im Inland ansässige (natürliche oder juristische) Person ihre Einkommensteuer bzw. Körperschaftsteuer verringern, indem sie ihr Einkommen und Vermögen auf eine Tochtergesellschaft im Ausland (typischerweise in einem Niedrigsteuerland) verlagert. Durch die rechtliche Eigenständigkeit der ausländischen Gesellschaft ist deren Einkommen und Vermögen von der deutschen Besteuerung abgeschirmt.

So könnte z.B. ein Steuerpflichtiger seine Anleihen und Aktien in eine ausländische Tochtergesellschaft einlegen. Die bei der Gesellschaft anfallenden Zinsen und Dividenden unterlägen grundsätzlich nicht der deutschen Besteuerung, solange keine Ausschüttung dieser Erträge an den Anteilseigner im Inland erfolgt.

Die Voraussetzungen der Hinzurechnungsbesteuerung sind die folgenden:

An einer ausländischen Gesellschaft sind unbeschränkt Steuerpflichtige zu mehr als der Hälfte beteiligt. Anmerkung: Beim Vorliegen bestimmter „besonders schlechter“ Einkünfte (so genannte "Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter“) genügt bereits eine Beteiligung von einem Prozent.
Die ausländische Gesellschaft erzielt „passive“ Einkünfte.
Was passive Einkünfte (im Gesetzeswortlaut: "Einkünfte, für die die ausländische Gesellschaft Zwischengesellschaft ist") sind, wird in § 8 AStG anhand eines Negativkatalogs definiert, d.h. es werden aktive („gute“) Einkünfte definiert, alle dort nicht zu subsumierenden Einkünfte sind passive („schlechte“) Einkünfte“.
Ausnahmslos aktive Einkünfte sind danach nur Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, die Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung und Montage von Sachen, die Erzeugung von Energie, die Suche bzw. Gewinnung von Bodenschätzen sowie Dividenden von anderen Gesellschaften (zwecks Vermeidung einer doppelten Besteuerung).
Bei allen anderen Einkünften ist die Aktivität oder Passivität anhand der komplizierten, tief geschachtelten Regel/Ausnahme-Kriterien des Negativkatalogs zu bestimmen.
Beispiel:
Der Handel (mit Waren) ist grundsätzlich aktiv (Regelfall)
es sei denn, der Handel erfolgt mit den unbeschränkt steuerpflichtigen Gesellschaftern der ausländischen Gesellschaft bzw. mit deren nahe stehenden Personen (Ausnahme von der Regel: passiv)
es sei denn, „ der Steuerpflichtige weist nach, dass die ausländische Gesellschaft einen für derartige Handelsgeschäfte in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb […] unterhält und die zur Vorbereitung, dem Abschluss und der Ausführung der Geschäfte gehörenden Tätigkeit ohne Mitwirkung eines [unbeschränkt steuerpflichtigen Gesellschafters] oder einer […] nahe stehenden Person ausübt.“ § 8 Abs. 1 Nr. 4, zweiter Halbsatz (Ausnahme von der Ausnahme: aktiv).
Die passiven Einkünfte unterliegen einer niedrigen Besteuerung. Eine solche ist nach der derzeitigen Fassung des AStG gegeben, wenn die ausländische Steuer weniger als 25% beträgt. Der Gesetzgeber orientiert sich hierbei an der Höhe des derzeitigen Steuersatzes bei der Körperschaftsteuer.

Folgen der Hinzurechnungsbesteuerung
Sind die Voraussetzungen der Hinzurechnungsbesteuerung erfüllt, so werden die passiven Einkünfte der ausländischen Gesellschaft abzüglich der darauf entfallenden ausländischen Steuern dem zu versteuernden Einkommen des unbeschränkt steuerpflichtigen Gesellschafters im Verhältnis seines Beteiligung am Nennkapital der Gesellschaft hinzugerechnet und unterliegen der deutschen Besteuerung.

Der Hinzurechnungsbetrag wird dabei wie eine fiktive Dividende der ausländischen Gesellschaft an den unbeschränkt Steuerpflichtigen behandelt, wobei steuerliche Vergünstigungen, die normalerweise für Dividenden gewährt werden (z.B. das Halbeinkünfteverfahren), nicht gelten.

tropico · #2 (**permalink**) 27.02.2007, 13:21

Hinzurechnungsbesteuerung aus Sicht des BMF

Ungeachtet der obigen Entscheidung des EuGH sieht der BMF die Sach- und Rechtslage wie folgt:

"Hinzurechnungsbesteuerung nach dem Außensteuergesetz (AStG)

Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) hat am 12. September 2006 in der britischen Rechtssache C-196/04 (Cadbury Schweppes) entschieden, dass es der Niederlassungsfreiheit zuwider läuft, wenn in die Steuerbemessungsgrundlage einer in einem Mitgliedstaat ansässigen Gesellschaft die von einer in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen, beherrschten Gesellschaft erzielten Gewinne einbezogen werden, weil diese Gewinne einem niedrigeren Besteuerungsniveau als im erstgenannten Staat unterliegen, es sei denn, eine solche Einbeziehung erstreckt sich auf rein künstliche Gestaltungen, die dazu bestimmt sind, der normalerweise geschuldeten Steuer zu entgehen. Von der Anwendung einer solchen Besteuerungsmaßnahme sei folglich abzusehen, wenn es sich auf der Grundlage objektiver und von dritter Seite nachprüfbarer Anhaltspunkte erweist, dass die beherrschte Gesellschaft ungeachtet des Vorhandenseins von Motiven steuerlicher Art tatsächlich im Aufnahmemitgliedstaat angesiedelt ist und dort wirklichen wirtschaftlichen Tätigkeiten nachgeht.

Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt im Hinblick auf die Auswirkungen der vorstehenden Entscheidung des EuGH für die Anwendung der §§ 7 bis 14 AStG bis zu einer gesetzlichen Regelung das Folgende:

Die §§ 7 bis 14 AStG sind vorbehaltlich der nachfolgenden Nr. 2 unverändert anzuwenden.

2. Sind Einkünfte einer Gesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union (EU) oder des Europäischen Wirtschaftsraums (EWR), ausgenommen Staaten, die keine steuerliche Amtshilfe leisten, unter den Voraussetzungen der §§ 7 Abs. 1 und 14 AStG bei einem inländischen Gesellschafter steuerpflichtig, dürfen Hinzurechnungsbeträge dennoch nicht nach § 18 AStG festgestellt werden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die Gesellschaft eine wirkliche wirtschaftliche Tätigkeit in diesem Staat ausübt. Der Steuerpflichtige hat insbesondere nachzuweisen, dass
a) die Gesellschaft in dem Mitgliedstaat, in dem sie ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung hat, am dortigen Marktgeschehen im Rahmen ihrer gewöhnlichen Geschäftstätigkeit aktiv, ständig und nachhaltig teilnimmt,
b) die Gesellschaft dort für die Ausübung ihrer Tätigkeit ständig sowohl geschäftsleitendes als auch anderes Personal beschäftigt,
c) das Personal der Gesellschaft über die Qualifikation verfügt, um die der Gesellschaft übertragenen Aufgaben eigenverantwortlich und selbstständig zu erfüllen,
d) die Einkünfte der Gesellschaft ursächlich aufgrund der eigenen Aktivitäten der Gesellschaft erzielt werden,
e) den Leistungen der Gesellschaft, sofern sie ihre Geschäfte überwiegend mit nahe stehenden Personen im Sinne des § 1 Abs. 2 AStG betreibt, für die Leistungsempfänger wertschöpfende Bedeutung zukommt und die Ausstattung mit Kapital zu der erbrachten Wertschöpfung in einem angemessenem Verhältnis steht.

Im Übrigen kommt es -auch in Bezug auf den Umfang der zu fordernden Nachweise -auf die Umstände des Einzelfalls an.

3. Die Nr. 2 gilt nicht
a) für Einkünfte, die nur aufgrund des § 7 Abs. 6 AStG hinzurechnungspflichtig sind;
b) für Einkünfte einer ausländischen Gesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem Staat außerhalb der EU oder des EWR, die gemäß § 14 AStG einer Gesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem Staat der EU oder des EWR zuzurechnen sind;
c) für Einkünfte, die Betriebsstätten in Staaten oder Gebieten außerhalb der EU oder des EWR zuzurechnen sind.

4.
Soweit nach Nr. 2 Hinzurechnungsbeträge nicht festgestellt werden dürfen, kommt der Beachtung der Vorschriften über die Gewinnabgrenzung zwischen nahe stehenden Personen bzw. verbundenen Unternehmen (§ 1 AStG; Regelungen der Doppelbesteuerungsabkommen entsprechend Artikel 9 OECD-Musterabkommen) besondere Bedeutung zu.

5.
Die vorstehenden Grundsätze sind auf alle Fälle anzuwenden, in denen die Einkommen-oder Körperschaftsteuer nicht bestandskräftig festgesetzt ist."

BMF-Mitteilung vom 08.01.2007, IV B 4 -S 1351 -1/07

tropico · #3 (**permalink**) 14.07.2007, 08:59

Der EuGH hatte im Grundsatzurteil Cadbury Schweppes entschieden, dass es mit der Niederlassungsfreiheit unvereinbar ist, wenn Gewinne nur wegen eines niedrigeren Besteuerungsniveaus im Sitzland hinzugerechnet werden. Denn Konzernen steht es frei, zur Gewinnverlagerung eine Tochtergesellschaft in einem Niedrigsteuerland zu gründen. Ob es in der Heimat dadurch zu Steuerausfällen kommt, ist kein Rechtfertigungsgrund für einschränkende Maßnahmen des nationalen Gesetzgebers. Ausnahmen gelten lediglich bei eindeutigem Missbrauch wie etwa einer Briefkastenfirma.

Die Finanzverwaltung wendet das Urteil in allen offenen Fällen an. Danach unterbleibt die Hinzurechnung, wenn die beherrschte Gesellschaft ungeachtet von steuerlichen Motiven tatsächlich im Ausland angesiedelt ist. Insoweit sind die §§ 7 bis 14 AStG nicht mehr anzuwenden, wenn eine Gesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem EU- oder EWR-Staat nachweist, dass sie dort eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt.

Diese Voraussetzung ist erfüllt bei aktiver und nachhaltiger Teilnahme am dortigen Marktgeschehen im Rahmen der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit und bei Beschäftigung von qualifiziertem Personal. Zusätzlich muss nachgewiesen werden, dass die Einkünfte aufgrund eigener Aktivitäten erzielt werden, beim Leistungsaustausch mit überwiegend nahestehenden Personen die Leistungen für die Empfänger wertschöpfende Bedeutung haben und die Kapitalausstattung in einem angemessenen Verhältnis zur erbrachten Wertschöpfung steht.

Die Ausnahme von der Hinzurechnung gilt aber nicht für ausländische Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter gemäß § 7 Abs. 6 AStG sowie bei Sitz oder Betriebstätte in einem Drittland.

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